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審計人員在進行投資項目決算審計時，發(fā)現(xiàn)合同結算條款與招標文件不一致，而且建設單位已委托造價咨詢公司對結算造價進行了審核。這類問題是投資審計中經常遇到的，如何解決這類問題？一個真實案例為你解答。
01 項目背景
某項目于201X年4月進行公開招標，招標文件約定為固定價格報價。招標控制價為1809.96萬元，由XX集團以1697.74萬元中標。因甲設計院設計的基礎與地勘報告的地質情況相矛盾，即東邊地質較好的鋼倉庫為人工挖孔樁，西邊地質較差的平倉庫為條形基礎。建設單位經與甲設計院交涉無果后，委托乙設計院重新設計，保留原有圖紙的平面布置，包括棟數(shù)、棟距、方位、層次及部分結構等，將東邊地質較好的鋼倉庫改為條形基礎，西邊地質較差的平倉庫改為沉管灌注樁。中標單位以項目進行了變更為由，將合同價變?yōu)榭烧{價格合同，并約定工程量計算按定額，即按實結算。
02 審計發(fā)現(xiàn)的問題及處理方法
1、什么是固定價格合同、可調價格合同
固定價格合同是指在約定的風險范圍內價款不再調整的合同。固定價合同包括固定單價合同和固定總價合同。固定單價合同是指合同的價格計算是以圖紙及規(guī)定、規(guī)范為基礎，工程任務和內容明確，業(yè)主的要求和條件清楚，合同單價一次包死，固定不變，即不再因為環(huán)境的變化和工程量的增減而變化的一類合同。結算價=審計工程量*中標單價。
可調價格合同是指合同單價可調。在合同中簽訂的投標單價，根據(jù)合同約定的條款，如在工程實施過程中物價發(fā)生變化等，可作調整。合同示范文本中約定的合同價款調整因素包括：
⑴法律、行政法規(guī)和國家有關政策變化影響合同價款；
⑵工程造價管理部門公布的價格調整；
⑶一周內非承包人原因停水、停電、停氣造成停工累計超過8h；
⑷雙方約定其他因素。
2、施工合同的合同價條款違反《招標投標法實施條例》的規(guī)定
審計人員經審計招標文件、施工合同和經咨詢公司審定的結算書，發(fā)現(xiàn)經招標的項目，結算方式由招標文件的固定價格報價變?yōu)槭┕ず贤目烧{價格。
由建設單位委托的造價咨詢公司審核結算時，就是把投標價放在一邊，按照重新計算工程量、重新套價、總價下浮6.2%的原則，確定結算造價為1996.37萬元。這種做法曲解了可調價格合同的前提條件，重新按定額套價，等于把所有承包風險轉移給了建設單位。
以上做法違反了《招標投標法實施條例》第五十七條“招標人和中標人應當依照招標投標法和本條例的規(guī)定簽訂書面合同，合同的標的、價款、質量、履行期限等主要條款應當與招標文件和中標人的投標文件的內容一致。招標人和中標人不得再行訂立背離合同實質性內容的其他協(xié)議”的規(guī)定。
3、合同法、招標投標法的效力
審計人員把發(fā)現(xiàn)的問題向建設單位反饋，同時要求建設單位委托的造價咨詢公司按招標文件的規(guī)定重新計算造價。一開始，這兩家單位都有抵觸情緒。建設單位反復強調的是，對基礎進行重新設計，為國家節(jié)約了多少錢；由于進行了設計變更，不得已修改合同結算條款。咨詢公司則遲遲不肯計算。審計人員跟建設單位反復講明，該項目基礎變更是必要的，確實是為政府節(jié)約了建設資金。但是項目地面以上部分基本上沒有改動，只能按照投標清單的報價結算。如果地面以上部分也重新按定額套價計算，等于把基礎變更節(jié)約的錢，在地面以上部分又還給了施工單位。并強調，變更合同結算條款，是違反招標投標法及實施條例的，是要追究責任的。此時，建設單位才明白問題的嚴重性，才知道修改合同結算條款是被施工單位利用。建設單位為此召開了班子會議，對審計發(fā)現(xiàn)的問題進行了討論，同意按招標文件結算條款計算造價。
但是，施工單位聽說后就不干了，找審計人員申訴。說合同是雙方簽訂的，是具有法律效力的；不會認可審計結果，要到法院起訴。審計人員則強調，合同法第七條規(guī)定：當事人訂立、履行合同，應當遵守法律、行政法規(guī)，尊重社會公德，不得擾亂社會經濟秩序，損害社會公共利益；合同法第五十二條規(guī)定：損害社會公共利益；違反法律、行政法規(guī)的強制性規(guī)定而簽訂的合同為無效合同。如果施工單位堅持要按合同約定結算條款結算，由其找建設單位解決。
審計是對建設單位進行審計，發(fā)現(xiàn)了管理問題就要提出來，與施工單位不存在法律關系。建設單位與施工單位是合同關系，施工單位要起訴，起訴對象是建設單位。
4、審計處理方法
根據(jù)國家《招標投標法實施條例》第七十五條“招標人和中標人不按照招標文件和中標人的投標文件訂立合同，合同的主要條款與招標文件、中標人的投標文件的內容不一致，或者招標人、中標人訂立背離合同實質性內容的協(xié)議的，由有關行政監(jiān)督部門責令改正，可以處中標項目金額5‰以上10‰以下的罰款?！钡囊?guī)定，審計人員要求建設單位委托的造價咨詢公司，對沒有變更的分部分項工程按投標價+補材差的方式結算，只對變更工程、簽證工程、增加工程重新計算工程量、重新套價、總價下浮6.2%。招標范圍內工程的結算價應為1928.42萬元，調減67.95萬元。
審計人員將計算結果制成審計取證記錄單，給建設單位簽字蓋章。在審計報告中將由有關行政主管部門進行處罰的條款也寫入（要說明的是，招標投標法及條例的執(zhí)法主體不是審計機關，審計機關不能處罰，只能移送），也就是說不按審計結果執(zhí)行，其他部門還可以處罰，給建設單位施壓。建設單位承諾，將做好施工單位的工作，保證將審計調減的造價不支付給施工單位。為了避免施工單位將審計局連帶起訴，審計報告將“審定結算價”改為“結算價應為”，也就是說審計代表政府認可的結算價應為1928.42萬元。
對沒有變更的分部分項工程補材差，是因為基礎進行設計變更，推遲了開工時間。因建設單位的原因，造成施工延期而引起的材料價格變化屬于可調價格合同約定的調價因素。要說明的是，補材差是指施工期的信息價與招標文件約定的信息價之間的差價，不是施工期的信息價與投標報價的材料價之間的差價，這個規(guī)定在《江西省建設工程計價管理辦法》（贛建字[2010]3號）第三十九條中已講得很清楚。
03 審計經驗
建設項目的被審計單位是建設單位，施工單位只是被調查單位。但是，在審計結算的過程中，往往將施工單位作為被審計對象，由審計人員與施工人員核對。審計人員面臨各種壓力，甚至受到威脅。負責任的建設單位還會從中協(xié)調，不負責任的建設單位則會“溜邊”，由審計人員與施工人員直接“干仗”。
因此，投資審計在審計對象上，一定要把建設單位作為被審計單位，對發(fā)現(xiàn)的建設管理問題，要及時作審計取證記錄，要在審計報告中反映；要向建設單位講清楚，審計報告將發(fā)送哪些部門（市局投資審計報告一般抄送監(jiān)察局、發(fā)改委、財政局及主管部門，必要時出具審計結果報告報政府），給建設單位施加壓力，樹立審計的權威。在審計內容上，除了對工程結算情況進行審計外，要按《江西省審計條例》第十七條等的規(guī)定，對履行基本建設程序情況，資金來源、使用和管理情況，預算、概算執(zhí)行和項目績效情況等進行審計。本文的審計案例，經審計人員反復說明利害關系，建設單位站到了審計這一邊，同意審計人員的觀點，答應做施工單位的工作。因此，施工單位只到審計局兩次，沒有再糾纏審計人員。
另外，要注意法律、法規(guī)的概念和實施時間的不同?！墩袠送稑朔ā酚扇珖舜箢C布，是法律，從2000年1月1日起實施?！墩袠送稑朔▽嵤l例》由國務院頒布，是法規(guī)，從2012年2月1日起實施?！墩袠送稑朔▽嵤l例》是在《招標投標法》實施約12年后才頒布，因此《條例》認真總結《招標投標法》實施以來的實踐經驗，針對新情況、新問題充實完善有關規(guī)定，增強可操作性。審計人員在審計2012年2月1日以后招標的工程，審計報告引用法律法規(guī)時，建議引用《招標投標法實施條例》。
